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        FOB贸易术语项下进口中国的货物，在税务征管上具有特殊性，同时涉及到海关与国税，稍有不慎，即可能出现错误申报或者漏缴税款的情形。以下和大家分享一下FOB项下进口货物中海关与税务的完税手续问题。
        
        

一、FOB项下海关就海上运输的运费征税

        《 中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（海关总署令第213号）第十五条第一款第（二）项规定，进口货物的价款中单独列明的下列税收、费用，不计入该货物的完税价格：进口货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸后发生的运输及其相关费用、保险费。由上述规定可以看出，中国海关进口时审价依据的是CIF价格，货物在海上运输中产生的运费、保险费、港杂费以及滞期费等费用，都应当计入进口货物的完税价格，确定货物应当缴纳的进口税款。
        
        FOB项下的收货人，不能单纯依据FOB价格向海关进行申报。在租船合同签订后直至进口港起卸前产生的所有与货物相关的费用，均应当向海关进行补充申报。
        
        

二、FOB项下国税就海上运输的运费征税

        FOB项下，国内收货人自行安排海上运输的，则属于购买了货物运输服务。如果作为非居民企业的承运人提供了上述运输服务，则国内收货人在向承运人付汇之前，将涉及增值税与所得税的代扣代缴问题。
        
        在具体执行中，需要参考国际税收协定中的海运和空运条款。
        
        《 国家税务总局关于税收协定执行若干问题的公告》（以下简称《 税收协定公告》）第二条第（一）项规定，海运和空运条款与《 新加坡共和国政府和中华人民共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》及议定书（以下简称“中新税收协定”）第八条（海运和空运）规定内容一致的，按照以下原则执行：（一）缔约国一方企业以船舶或飞机从事国际运输业务从缔约国另一方取得的收入，在缔约国另一方免予征税。从事国际运输业务取得的收入，是指企业以船舶或飞机经营客运或货运取得的收入，以及以程租、期租形式出租船舶或以湿租形式出租飞机（包括所有设备、人员及供应）取得的租赁收入。
        
        《 税收协定公告》第二条第（四）项规定，企业从事以光租形式出租船舶或以干租形式出租飞机，以及使用、保存或出租用于运输货物或商品的集装箱（包括拖车和运输集装箱的有关设备）等租赁业务取得的收入不属于国际运输收入，但根据中新税收协定第八条第四款，附属于国际运输业务的上述租赁业务收入应视同国际运输收入处理。
        
        “附属”是指与国际运输业务有关且服务于国际运输业务，属于支持和附带性质。企业就其从事附属于国际运输业务的上述租赁业务取得的收入享受海运和空运条款协定待遇，应满足以下三个条件：
          1.企业工商登记及相关凭证资料能够证明企业主营业务为国际运输；
          2.企业从事的附属业务是其在经营国际运输业务时，从事的对主营业务贡献较小但与主营业务联系非常紧密、不能作为一项单独业务或所得来源的活动；
          3.在一个会计年度内，企业从事附属业务取得的收入占其国际运输业务总收入的比例原则上不超过10%。
        
        根据上述规定，如果承运人所属国与中国签订了类似中新税收协定的海运及空运条款，则中国税务机关是否就国际运输海运运费征税，取决于国内承运人的租船方式。期租与程租的租船合同下，租金收入免税；光租租船合同下，除被判定为国际运输业务的附属业务之外，承运人应当就海运运费向中国税务机关缴纳税款。
        如果承运人所属国与中国没有签订类似中新税收协定的海运及空运条款，则承运人应当就海运运费向中国税务机关缴纳税款。
        
        

三、对FOB项下安排租船的国内收货人的合规建议

        对于对FOB项下安排租船的国内收货人来说，在税收方面应当注意如下问题:
        
        首先，理解FOB项下海关与国税双重征税的存在。虽然同样是一段海上运输行为，但海关与国税有着不同的认定标准。海关认为与货物相关，因此运费应当计入货物的完税价格，按照货物商品编码对应的税率征税；国税认为租船属于承运人提供了应税服务，因此应当向承运人征税，并由国内收货人代扣代缴。所以，对于不能通过税收协定豁免的租船行为，国内收货人应当同时做好向海关与国税申报纳税的准备。
        
        其次，与承运人充分沟通，准确判定承运人的居民身份、附属业务等要素。
        
        国际税收的规定日益细化，国内收货人必须与承运人充分沟通，以确定承运人的应税情况，从而确定自身的代扣代缴义务。
        
        对国际航运业务来说，国内收货人主要应当确定两个因素。
        
        一是承运人的居民身份，承运人究竟是居民企业还是非居民企业。如果属于居民企业，则国际税收协定不适用，应当适用国内法判定承运人的纳税义务。《 财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》附件4《 跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》第一条规定，中华人民共和国境内（以下称境内）的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率：（一）国际运输服务。国际运输服务，是指：1.在境内载运旅客或者货物出境。2.在境外载运旅客或者货物入境。3.在境外载运旅客或者货物。也就是说，基于承运人居民身份的不同，分别享受零税率待遇和免税待遇。
        
        为此，国内收货人作为扣缴义务人申报纳税时，应当按照《 国家税务总局关于发布《非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法》的公告》第七条的规定，要求承运人提供下列资料：（一）《非居民纳税人税收居民身份信息报告表》（见附件1、附件2）；（二）《非居民纳税人享受税收协定待遇情况报告表》（见附件3至附件10）；（三）由协定缔约对方税务主管当局在纳税申报或扣缴申报前一个公历年度开始以后出具的税收居民身份证明；享受税收协定国际运输条款待遇或国际运输协定待遇的企业，可以缔约对方运输主管部门在纳税申报或扣缴申报前一个公历年度开始以后出具的法人证明代替税收居民身份证明；享受国际运输协定待遇的个人，可以缔约对方政府签发的护照复印件代替税收居民身份证明；（四）与取得相关所得有关的合同、协议、董事会或股东会决议、支付凭证等权属证明资料；（五）其他税收规范性文件规定非居民纳税人享受特定条款税收协定待遇或国际运输协定待遇应当提交的证明资料。
        
        二是在光租合同项下，要求承运人提供运费属于附属业务的证明材料。《 税收协定公告》第二条第（四）项所规定的三个附属性业务判断标准，承运人自身最有条件提供。因此，在光租合同项下，国内收货人如果要享受免税待遇，则应当要求承运人按照《 税收协定公告》第二条第（四）项的规定提交相应材料。
        
        最后，应当注意到，国际运输业务对外支付外汇，无需办理税务备案手续。
        
        《国家税务总局、国家外汇管理局公告2013年第40号――关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》第三条第（四）项规定，境内机构和个人对外支付下列外汇资金，无需办理和提交《备案表》：进口贸易项下境外机构获得的国际运输费用。
        
        
        综上所述，国内收货人一旦选择了FOB贸易术语，自行安排租船并对外支付运费，则从税务合规的角度来讲，财税人员的工作量将倍增。如果其他商业条件均相同的情况下，建议选择CIF贸易术语安排货物进口。
        
        系列目录： 
        贸易战系列之一——因贸易战加征关税 出口美国的货物退运可否免缴进口税？
        贸易战系列之二——DDP贸易条件与海关审价风险
        贸易战系列之三——FOB项下进口货物如何办理海关与税务的完税手续
        贸易战系列之四——贸易战下用好增值税一般纳税人试点红利(1)
        贸易战系列之五——加征的关税应当从轻处罚？
        贸易战系列之六——避税冲动可能导致海关风险激增

来源于 ： 王永亮 ( 上海锦天城律师事务所 )