细读海南自贸港创新税收制度，洞察前沿发展商机

摘要

        继 财税[2020]31号文（“财税31号文”）和 财税[2020]32号文（“财税32号文”）正式推出在海南自由贸易港（“海南自贸港”）适用企业所得税优惠和个人所得税优惠的政策，为进一步释放政策效应，发改委、财政部、税务总局等各部委以及海南省相关部门快速做出响应，于近期联合发布了以下文件，助力优惠政策落地：
        
        

企业所得税优惠

        2021年1月27日：国家发展改革委、财政部、税务总局关于印发《 海南自由贸易港鼓励类产业目录（2020年本）》的通知（“海南自贸港鼓励类产业目录”） ¹ 
        
        2021年3月5日： 国家税务总局海南省税务局、海南省财政厅、海南省市场监督管理局关于海南自由贸易港鼓励类产业企业实质性运营有关问题的公告（国家税务总局海南省税务局公告[2021]1号，“海南省税务总局1号公告”） ² 
        
        2021年3月18日：财政部、税务总局关于印发《 海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》的通知（“财税[2021]14号”） ³ 
        
        

个人所得税优惠

        2020年12月15日： 海南省财政厅、国家税务总局海南省税务局、海南省市场监督管理局、中共海南省委人才发展局关于落实海南自由贸易港高端紧缺人才个人所得税优惠政策有关问题的通知（“琼财税[2020]1019号”） ⁴ 
        
        

外资准入

        2020年12月31日： 海南自由贸易港外商投资准入特别管理措施（负面清单）（2020年版）（“海南自贸港负面清单”） ⁵ 
        
        本期的《中国税务/商务新知》将简要介绍上述海南自贸港的税收政策，并分享普华永道的观察。
        
        

详细内容

        企业所得税优惠政策 
        
        
        海南自贸港新增鼓励类产业目录出台 
        
        根据财税31号文，在海南自贸港享受15%企业所得税税率的企业必须从事《海南自由贸易港鼓励类产业目录》中的产业项目，《海南自由贸易港鼓励类产业目录》包括：
        
        ●现有的产业结构调整指导目录中的鼓励类产业（目前最更新的版本为2019年版，包括鼓励类产业47大类共821条），适用于内资企业；
        ●现有的鼓励外商投资产业目录（目前最更新的版本为2020年版，包括全国鼓励类产业13大类共480条、中西部地区外商投资优势产业目录中海南省50条），适用于外资企业（包括非居民企业在海南自贸港设立的场所、机构）；以及
        ●此次新制定的海南自贸港新增鼓励类产业目录，具体包括14大类别共143条，适用于内资企业。
        
        进一步明确“实质性运营” 
        
        根据财税31号文，在海南自贸港享受15%企业所得税税率的企业必须在海南进行“实质性运营”，即企业的实际管理机构设在海南自贸港，并对企业生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制。海南省税务总局1号公告进一步明确了实质性运营的以下内容：
        
        ●实体类型 
        
        注册在海南自贸港的居民企业（在自贸港外未设分支机构）
        
        ●实质性要求 
        
        生产经营、人员、账务、资产等在自贸港
        
        ● 海南省税务总局1号公告解读 
        
        生产经营：居民企业在自贸港有固定生产经营场所，且主要生产经营地点在自贸港或者对生产经营实施实质性全面管理和控制的机构在自贸港；
        人员：居民企业有满足生产经营需要的从业人员在自贸港工作，且与居民企业签订1年以上劳动合同或聘用协议；
        账务：居民企业的会计凭证、会计账簿、财务报告等会计档案资料存放在自贸港，居民企业的主要银行结算账户开立在自贸港；
        资产：居民企业拥有资产所有权或使用权并实际使用的资产在自贸港，且与企业的生产经营相匹配。
        
        

普华永道观察

        海南省税务总局1号公告及其解读未对四要素制定客观可量化的标准，实践中对“实质性运营”的认定及判断仍然存在一定的复杂性和不确定性。
        
        ● 实体类型 
        
        注册在海南自贸港的居民企业（在自贸港外设立分支机构）
        
        ● 实质性要求 
        
        该居民企业对各分支机构的生产经营、人员、账务、资产等实施实质性全面管理和控制
        
        ● 海南省税务总局1号公告解读 
        
        对各分支机构的四要素都要能够实施全面管理控制。
        
        

普华永道观察

        应注意，即使满足实质性经营条件，根据财税31号文，只有注册在自贸港的总机构可以享受15%企业所得税税率，而自贸港外的分支机构不能享受海南自贸港15%税率。
        
        ● 实体类型 
        
        自贸港外注册的居民企业在自贸港的分支机构或非居民企业在自贸港设立的机构场所
        
        ● 实质性要求 
        
        该分支机构或机构、场所具备生产经营职能，并具备与其生产经营职能相匹配的营业收入、职工薪酬和资产总额
        
        ● 海南省税务总局1号公告解读 
        
        具备生产经营职能，是指在自贸港有固定的生产经营机构、场所，具备与生产经营相匹配的软硬件支撑条件并开展相关业务。
        
        

普华永道观察

        应注意，结合海南省税务总局1号公告的第八条，该分支机构或非居民在自贸港设立的机构、场所若不执行查账征收企业所得税，则无法享受15%税率。
        
        海南省税务总局1号公告还明确了以下征收管理方面的事项：
        
        ●居民企业在自贸港内和自贸港外跨地区设立总分机构的汇总缴纳企业所得税，应按照国家税务总局公告2012年第57号的规定进行；
        ●非居民在海南自贸港设立机构场所，并符合汇总缴纳企业所得税的，按照国家税务总局公告2019年第12号的规定进行；
        ●该优惠预缴申报时可以自行享受、但企业需留存资料备查，留存备查文档的要求按照海南省税务局公告2020年第4号。
        
        海南省税务总局1号公告自2020年1月1日起至2024年12月31日执行，与财税31号文的施行时间保持一致。
        
        新增境外直接投资所得免征企业所得税的三大产业目录出台 
        
        根据财税31号文，海南自由贸易港设立的旅游业、现代服务业、高新技术产业企业（“三大产业”），其2025年前新增境外直接投资取得的所得，免征企业所得税；三大产业按照海南自由贸易港鼓励类产业目录执行。此前在《海南自由贸易港鼓励类产业目录》征求意见稿出台时，征求意见稿的产业分类并没有明确哪些条目是“旅游业”、“现代服务业”、“高新技术产业”。普华永道曾经向相关部门建议另行发布文件，以明确《海南自由贸易港鼓励类产业目录》中具体哪些产业项目属于三大产业。
        
        值得振奋的是， 财税[2021]14号公布了三大产业目录，其中高新技术产业共包含36类324项，旅游业共包含6类14项，现代服务业共包含22类131项。内资企业和外资企业在适用“新增境外直接投资取得的所得免征企业所得税”的优惠政策时应参照财税[2021]14号的三大产业目录（其中，外资企业按照该目录的鼓励外商投资产业目录中的产业执行）对自己从事的产业做出准确的判断，并留存恰当的备查资料。
        
        三大产业目录自2020年1月1日起执行至2024年12月31日，与财税31号文的施行时间保持一致。
        
        个人所得税优惠政策 
        
        为落实财税32号文的“对在海南自由贸易港工作的高端和紧缺人才，其个人所得税实际税负超过15%的部分，予以免征”的个税优惠政策，海南四部委联合发布了 琼财税[2020]1019号。琼财税[2020]1019号就居民个人和非居民个人取得的不同类型的所得明确了减免税额的计算公式：
        
        
        
        由于只有来源于海南的综合所得(包括工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费四项所得)、经营所得、以及经海南省认定的人才补贴性所得才能适用15%个人所得税优惠税率，公式一、二、三和五都需要用其个人所得税实际税负超过15%的部分乘以来源于海南的所得的比例。而公式四是非居民个人取得来源于境内的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，以每次收入额为应纳税所得额，因此只需判定该次所得是否为来源于海南的所得。
        
        经营所得于次年1月1日至3月31日、综合所得于次年3月1日至6月30日在海南办理个人所得税年度退税。高端紧缺人才应在5年内保留与海南实质性运营企业或单位签订的1年以上劳动合同或聘用协议等劳动关系证明材料，已备有关部门开展事后监管的抽查活动。
        
        值得注意的是，由于财税32号文规定15%个人所得税优惠政策由纳税人在海南省办理个人所得税年度汇算清缴时享受，对于无需办理汇算清缴的非居民个人、以及无需进行汇算清缴的工资薪金特殊所得项目（如全年一次性奖金、股权激励所得）如何享受这项优惠还有待进一步明确。实务上，确实无需办理汇算清缴的申请人，应先审阅和确认各项所得的个人所得税税务处理，并与主管税务部门进行沟通和确认申请办法。另外，对于一些无需签署劳动合同的申请人（例如合伙企业的合伙人）如何证明其在海南的劳动关系，以及如何判定来源于海南的所得（例如按照劳务发生地、合同签署主体所在地）也是实操上经常受到关注的方面。申请人应充分掌握政策要求和自身情况，并做整体评估和规划。
        
        外资准入——海南自贸港负面清单出台 
        
        为推动海南自贸港的建设，海南自贸港负面清单于2020年12月31日出台，共包括27条，与全国和自贸试验区外资准入负面清单的33条、30条相比进一步缩减，支持海南自由贸易港部分产业的率先开放。根据有关负责人的答记者问 ⁶，海南自贸港负面清单的主要亮点包括：
        
        推进增值电信、教育等重点领域开放。扩大增值电信业务开放，取消在线数据处理与交易处理业务外资准入限制，允许实体注册、服务设施在海南自由贸易港的企业面向自由贸易港全域和国际开展互联网数据中心、内容分发网络业务，促进海南汇聚数据，发展数字经济。允许境外理工农医类高水平大学、职业院校在海南自由贸易港独立办学，支持海南国际教育创新岛建设。
        
        扩大商务服务对外开放。法律服务领域，允许外商投资部分涉海南商事非诉讼法律事务，更好满足海南自由贸易港贸易、投资、金融等领域涉外法律服务需求。咨询和调查领域，除广播电视收听、收视调查须由中方控股外，取消市场调查领域外资准入限制；允许外商投资社会调查，且中方股比不低于67%，法人代表应当具有中国国籍。
        
        放宽制造业、采矿业准入。制造业领域，将全国和自贸试验区外资准入负面清单中的“2022年取消乘用车制造外资股比限制以及同一家外商可在国内建立两家及两家以下生产同类整车产品的合资企业的限制”提前实施，支持海南自由贸易港汽车产业率先开放。采矿业领域，取消禁止外商投资稀土、放射性矿产、钨勘查、开采及选矿的规定，按照国家和海南省矿业领域内外资一致的措施实施管理。
        
        海南自贸港负面清单是贯彻落实海南自贸港投资自由化、便利化的重要举措，为打造海南自贸港的国际竞争力做出了进一步的推动。
        
        

注意要点

        海南自贸港新增鼓励类产业目录的出台完成了企业享受15%企业所得税优惠税率所从事的鼓励类产业目录的最后一块拼图，海南省税务总局1号公告就企业享受15%企业所得税要满足的实质性经营要求做了进一步明确， 财税[2021]14号明确了可享受新增境外直接投资所得免征企业所得税的“旅游业”、“现代服务业”、“高新技术产业”在海南自贸港鼓励类产业目录中适用的具体产业项目。 琼财税[2020]1019号明确了享受海南15%个税优惠的减免税额的计算方法和征管流程等内容。
        
        上述政策为符合资格的企业和符合条件的个人享受相关税收优惠提供了可操作性，但一些政策的细节还有待进一步明确。比如“实质性经营”在实务中的判定，三大产业的企业享受新增境外直接投资所得免征企业所得税时，是否有进一步的要求（例如，来源于三大产业的收入占比），无需办理个人所得税年度汇算清缴的申请人和工资薪金特殊所得项目如何享受15%的个税优惠等。普华永道仍期待未来有更进一步的政策细化规定。
        
        普华永道团队将持续关注海南自贸港的其他税收政策的出台，并及时分享政策落实细节与观察。
        
        注释
        
        1. 国家发展改革委、财政部、税务总局关于印发《海南自由贸易港鼓励类产业目录（2020年本）》的通知
        https://www.ndrc.gov.cn/xxgk/zcfb/ghxwj/202101/t20210129_1266472.html
        2. 国家税务总局海南省税务局、海南省财政厅、海南省市场监督管理局关于海南自由贸易港鼓励类产业企业实质性运营有关问题的公告（国家税务总局海 南省税务局公告[2021]1号）
        http://hainan.chinatax.gov.cn/xxgk_6_1/05132520.html
        3. 财政部、税务总局关于印发《海南自由贸易港旅游业、现代服务业、高新技术产业企业所得税优惠目录》的通知，详见
        http://www.hnftp.gov.cn/zcfg/zcwj/bwzc/202104/t20210409_3317287.html
        4. 海南省财政厅、国家税务总局海南省税务局、海南省市场监督管理局、中共海南省委人才发展局关于落实海南自由贸易港高端紧缺人才个人所得税优惠 政策有关问题的通知
        http://www.hnftp.gov.cn/zcfg/zcwj/hnzc/202012/t20201218_3309171.html
        5. 海南自由贸易港外商投资准入特别管理措施（负面清单）（2020年版）
        https://www.ndrc.gov.cn/xxgk/zcfb/fzggwl/202012/P020210101145786408896.pdf
        6. 国家发展改革委有关负责人就2020年版海南自由贸易港负面清单答记者问https://www.ndrc.gov.cn/fggz/lywzjw/zcfg/202101/t20210128_1266104.html

来源于： 普华永道中国