浅谈企业及其员工公益性捐赠的会计与税务处理
新春伊始，一场新型冠状病毒感染的肺炎疫情（以下简称“新冠疫情”）肆虐全国，面对突如其来的疫情，我们看到社会各界积极地通过捐款、捐物等方式，主动承担社会责任，投身于抗击疫情的战役中。
针对特殊时期企业发生的各类捐赠支出，德勤中国协力外包服务团队梳理并简要分析了企业及其员工在不同捐赠方式下对应的会计处理及税务影响，供各相关企业参考：
会计处理
企业针对新冠疫情做出的捐赠行为，无论是利用自产产品还是外购物资，均属于企业非日常营业活动相关的经济利益的流出。根据企业会计准则相关规定，企业可通过“营业外支出”科目进行核算，抵减当期会计利润。同时，企业应妥善保管有效记账凭证。
相关会计分录参考如下：
借：营业外支出——捐赠支出
贷：库存商品
贷：应交税费——应交增值税——销项税额
税务影响
· 增值税、附加税费及进口免税政策
根据《 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》对视同销售的规定，企业将自产产品或外购物资通过公益性组织捐赠的行为应作为视同销售处理。视同销售的价格将根据企业或其他同类企业最近时期销售同类医疗物资的平均销售价格来确定，或根据组成计税价格来确定。
为支持新冠疫情防控工作，财政部和国家税务总局于2020年2月6日出台了《
关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关捐赠税收政策的公告》（财政部税务总局公告2020年第9号）（以下简称“9号公告”），企业“将自产、委托加工或购买的货物，通过公益性社会组织和县级以上人民政府及其部门等国家机关，或者直接向承担疫情防治任务的医院，无偿捐赠用于应对新冠疫情的，免征增值税、消费税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加”。但需要注意的是企业用于生产捐赠的医疗物资的原材料、制造费用等对应的增值税进项税额，或是外购用于公益性捐赠的医疗物资对应的增值税进项税额需在增值税申报时做进项税转出处理。
另外，若企业的捐赠涉及进口医疗物资，根据《 关于防控新型冠状病毒感染的肺炎疫情进口物资免税政策的公告》（财政部海关总署税务总局公告2020年第6号）（以下简称“6号公告”），自2020年1月1日至3月31日期间，对捐赠用于疫情防控的进口物资（在原有政策基础上增加试剂，消毒物品，防护用品，救护车、防疫车、消毒用车、应急指挥车），免征进口关税和进口环节增值税、消费税。
· 企业所得税税前扣除条件、限额及凭证要求
企业所得税扣除条件
根据《 中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称“企业所得税法实施条例”）规定，符合企业所得税扣除条件的捐赠需满足公益性捐赠性质，即指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《
中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
《 关于公益性捐赠税前扣除有关问题的补充通知》（财税[2010]45号，以下简称“45号公告”）对公益性社会捐赠做了界定，是指通过财政部、国家税务总局会同民政部联合审核确认和各省、自治区、直辖市、计划单列市财政、税务和民政部门确认予以公布，获得公益性捐赠税前扣除资格的公益性社会团体进行的捐赠。实践中，税务机关等政府部门将对取得公益性捐赠税前扣除资格的相关组织名单进行公示，纳税人可通过相关网站（如“慈善中国”网站）对慈善组织是否具备上述资格进行查询。
企业所得税扣除限额
根据《 中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“企业所得税法”）第九条规定，“企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。”未在当年税前扣除的部分，准予以后年度结转扣除，但结转年限自捐赠发生年度的次年起计算最长不得超过三年。
前述9号公告进一步明确了企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关捐赠用于应对新冠疫情的现金和物品，允许在当年企业所得税前全额扣除。此外，对于直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，也允许企业在当年的企业所得税前全额扣除。
企业所得税扣除凭证要求
根据45号公告，对于通过公益性社会团体发生的公益性捐赠支出，企业应提供省级以上（含省级）财政部门印制并加盖接受捐赠单位印章的公益性捐赠票据，或加盖接受捐赠单位印章的《非税收入一般缴款书》收据联。我们提醒企业，在向指定的公益性社会团体捐赠后索取有效捐赠凭证，以确保相关支出在企业所得税前扣除。
针对新冠疫情的捐赠，根据武汉市红十字会对社会公告(第六号)，境内外单位或个人如有定向捐赠意愿，可与定向捐赠医疗机构直接联系，确认后可以将捐献物资直接发往受捐单位。捐赠单位或个人如有捐赠凭证需要，后期可凭定向受捐单位证明在武汉市红十字会补办捐赠手续。我们提醒企业，若是将医疗物资直接定向捐赠给武汉医疗机构，请向受赠单位索取相关受赠证明，后续可在武汉市红十字会补办捐赠手续。9号公告规定，企业向承担疫情防治任务医院的捐赠，捐赠人需凭承担疫情防治任务医院开具的捐赠接收函办理税前扣除事宜。
此外，关于企业对外捐赠的行为，从企业所得税角度，企业应将捐赠物资视同销售处理。根据《
国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第80号）的相关规定，企业对外捐赠应按照被处置资产的公允价值确定销售收入。对于企业从境外或个人采购口罩用于捐赠疫区的情况，企业可能面临由于无正规采购发票影响所得税税前抵扣，这种情况企业可先妥善留存采购票据及相关沟通记录、物流信息等资料作为视同销售成本确认依据。相关税前抵扣政策，还有待财税部门后续明确。
针对企业以及其员工借助企业平台就"新冠疫情"捐款的行为所涉及的会计及税务处理如下：
· 企业对外捐款
根据企业会计准则相关规定，企业捐款，无论是以货币形式还是非货币形式，均应通过“营业外支出”科目进行核算，抵减当期会计利润。
相关会计分录参考如下：
借：营业外支出——捐赠支出
贷：银行存款
关于企业捐款的所得税税前扣除条件、限额以及扣除凭证要求，请参见前述案例中企业所得税扣除条件、限额及凭证要求相关内容。
· 员工通过企业平台对外捐款
从企业角度，员工通过公司账户捐款，无论是通过募集的方式还是直接从应付职工薪酬中扣除的方式，员工捐款部分均与企业生产经营无关且不属于企业本身收益，从会计核算角度，应视为企业“代收代付”性质的暂收款项，通过“其他应付款”的科目进行会计核算。该暂收款项仅对企业现金流产生影响，并无税务影响。
从员工角度，个人通过公司平台对外捐款支出是否可在个人所得税前扣除，有何限额规定及申报要求，我们梳理并分析如下：
个人通过公司捐赠的个人所得税扣除条件
通常情况下，公司员工通过公司平台对外捐款，公司如果将该款项通过境内公益性社会组织、县级以上人民政府及其部门等国家机关进行捐赠，在取得有效凭证的情况下，可以在计算扣缴个人所得税时进行税前扣除。
个人通过公司捐赠的个人所得税扣除限额
根据2019年起实施的新个人所得税法规定，个人将所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业的捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除，超出30% 部分不可结转。同时，近日出台的9号公告进一步明确了对于个人通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关捐赠用于应对新冠疫情的现金和物品，允许在个人所得税前全额扣除；对于个人直接向承担疫情防治任务的医院定向捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，也允许在个人所得税前全额扣除。
此外，根据《 关于公益慈善事业捐赠个人所得税政策的公告》（财政部、国家税务总局公布2019年第99号公告）（以下简称“99号公告”），个人捐赠支出可以跨所得项目进行扣除，在不同所得中扣除的公益捐赠支出的顺序也可自行决定。
申报要求及扣除凭证要求
企业员工对新冠疫情进行捐赠可选择在预扣预缴工资收入或者经营收入时进行扣除，如果选择从其他类型收入中扣除，则在汇算清缴阶段一次性扣除。同时，为确保企业员工为此次疫情的公益捐款可以顺利在个人所得税前扣除，企业作为扣缴义务人应及时向红十字会等相关公益性组织或受赠方索取捐赠凭据，在个人所得税申报时，一并附上员工捐款明细单支持税前扣除。
针对在“新冠疫情”期间企业为保护员工健康和安全，采购口罩等防护用品并发放给员工使用的情况，涉及的会计及税务处理分析如下：
会计处理
一般情况下，企业给员工发放的用于日常卫生保健用途的口罩可使用“管理费用-福利费科目”核算。考虑疫情期间特殊性，企业发放给员工的口罩应属于防护用品，根据《劳动防护用品配备标准(试行)》的通知（国经贸安全〔2000〕189号）及《关于修改用人单位劳动防护用品管理规范的通知》（安监总厅安健〔2018〕3号），劳动防护用品是由用人单位提供的，保障劳动者安全与健康的辅助性、预防性措施，包括防御缺氧空气和空气污染物进入呼吸道的呼吸防护用品。基于此，我们认为企业发放给员工用于此次疫情的防护用品支出使用“管理费用-劳动保护费”科目核算更为妥当，或企业可根据实际管理需求在管理费用项下新建科目用于单独核算发放给员工用于新冠疫情的防护用品支出。
相关会计分录参考如下：
借：管理费用——劳动保护费
借：应交税费——应交增值税——进项税额
贷：银行存款/应付账款
税务影响
从增值税角度，企业发生的劳动保护支出，并取得合法的增值税扣税凭证，其进项税额允许从销项税额中扣除。
从企业所得税角度，根据企业所得税法实施条例规定，企业发生的合理的劳动保护支出，准予所得税前扣除。但由于企业所得税法实施条例对于劳动保护支出的范围并无明确规定，在实操过程中不排除各地税务机关对劳动保护支出的范围把握不一。因此，针对新冠疫情特殊时期，企业为防控疫情，保护员工安全健康而购入口罩，供员工工作期间使用，是否可以所得税前全额扣除的问题，上海税务局发布的《全力防控疫情支持服务企业平稳健康发展税收政策措施操作细则（一）》就此问题的问答中，明确了该项支出可以作为劳动保护费支出在税前全额扣除。该费用在其他地方能否作为劳动保护费在税前全额扣除，建议企业根据当地税务机关指引或征询当地主管税务机关意见后进行相应处理。
从个人所得税角度，根据《 关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关个人所得税政策的公告》（财政部税务总局公告2020年第10号）规定，“单位发给个人用于预防新型冠状病毒感染的肺炎的药品、医疗用品和防护用品等实物（不包括现金），不计入工资、薪金收入，免征个人所得税。”
结语
本次新冠疫情对各企业，尤其是中小企业，均有较大影响。为减轻此次新冠疫情对各类企业生产经营的负面影响，中央及地方政府陆续出台了部分政策以缓解企业压力。预计后期政府还会从不同层面释放纾困政策，为企业长期发展提供动能。德勤中国协力外包服务团队将持续关注相关政策，并结合实际情况，为客户高质量发展建言献策。
德勤中国协力外包服务团队作为专业服务机构，借助于数字化云端平台 - 勤企通（“BDH”）- 为客户提供一站式服务，包括财务、税务和人力资源解决方案、项目管理和员工借调等服务。在此次抗击新冠疫情过程中，我们的团队通过灵活办公方式，为客户按时保质地提供不受疫情影响的专业服务。如果您的财务人员因为疫情原因无法完成日常工作需要外部协助，或者您有任何关于财务或税务政策方面的问题需要咨询，欢迎联系我们。我们愿意与您一同携手共渡难关。
来源于：德勤中国